5.1.5 Razlika - priznavanje i mjerenje (različite metode vrednovanja)
Ksenija Kramar, ovlašteni porezni savjetnik, mr. sc. Silvija Pretnar Abičić ovlašteni revizor
Kod utvrđivanja goodwila prema MSFI 3 stjecatelj troškove povezane sa stjecanjem treba priznati na rashode, uz iznimku troškova izdavanja vlasničkih i dužničkih vrijednosnih papira, koji se priznaju sukladno MRS-u 32 i MSFI-u 9, dok se prema HSFI 2 goodwill izračunava kao razlika između troška kupnje (koji uključuje troškove povezane sa stjecanjem) i fer vrijednosti neto imovine stečenog društva. Prema točki 2.54. HSFI-a 2, troškovi stjecanja uključuju bilo koje troškove koji se mogu direktno povezati uz poslovne kombinacije, kao što su profesionalne naknade plaćene računovođama, pravnim savjetnicima, procjeniteljima i ostalim konzultantima, dok je opće administrativni troškove i druge troškove koji se ne mogu direktno vezati na određeno poslovno spajanje potrebno priznati kao rashod u trenutku nastanka.
Kod naknadnog mjerenja goodwila prema točki 54. i točki B63. MSFI 3, nakon početnog priznavanja, stjecatelj treba procjenjivati goodwill po trošku, umanjenom za akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti. Dakle, prema MSFI-u 3, goodwill stečen u poslovnom spajanju se ne amortizira, već ga umjesto toga stjecatelj mora testirati na umanjenje jednom godišnje (MRS 36 – Umanjenje imovine). Prema točki 2.77. HSFI 2, nakon početnog priznanja, stjecatelj treba procjenjivati goodwill stečen u poslovnom spajanju po trošku, umanjenom za akumulirane gubitke od umanjenja vrijednosti i akumuliranu amortizaciju. Prema točki 2.78. HSFI 2 goodwill stečen u poslovnom spajanju se amortizira u korisnom vijeku trajanja od najviše pet godina, a prema poreznom propisu, amortizacija goodwilla nastalog pri statusnim promjenama nije porezno priznati rashod.
Kod naknadno iskorištenih poreznih gubitaka iz poslovnog spajanja prema MSFI 3 treba priznati porezni prihod u skladu s MRS 12 i smanjiti knjigovodstvenu vrijednost goodwilla na vrijednost koja bi bila priznata da je odgođena porezna imovina bila priznata i priznati gubitak od umanjene vrijednosti goodwilla, dok HSFI 2 ne sadrži takvu odredbu.
Primjer 1. Utvrđivanje goodwila – MSFI 3 – HSFI 2
Duštvo C d.d. kupuje 100% dionica društva D d.d. za 750.000,00 eura.
Time ono preuzima neto imovinu društva D d.d.
Za procjenu fer vrijednosti neto imovine društva D d.d. društvo C d.d. primilo je fakturu konzultantske tvrtke na iznos 6.000,00 eura.
Faktura je plaćena.
Društvo C d.d. platilo je i pristojbe upisa i preuzimanja u sudski registar od 3.000,00 eura.
U glavnu knjigu C d.d.-a preneseni su imovina i obveze društva D d.d.
Računovodstveni postupak pripajanja društva D d.d. društvu C d.d. provodi se primjenom metode kupnje.
Primjer 2. Utvrđivanje goodwila – MSFI 3 – HSFI 2
Društvo C d.d. kupuje 100% dionica društva D d.d. za 1.050.000,00 eura.
Time ono preuzima neto imovinu društva D d.d.
Za procjenu fer vrijednosti neto imovine društva D d.d. društvo C d.d. primilo je fakturu konzultantske tvrtke na iznos 6.000,00 eura. Faktura je plaćena.
Društvo C d.d. platilo je i pristojbe upisa i preuzimanja u sudski registar od 3.000,00 eura.
U glavnu knjigu C d.d.-a preneseni su imovina i obveze društva D d.d.
Računovodstveni postupak pripajanja društva D d.d. društvu C d.d. provodi se primjenom metode kupnje.
Prilikom utvrđivanja troška nabave imovine u vlastitoj izgradnji (MRS 16, HSFI 6), kada proces izgradnje građevinskog objekta ili izgradnje tj. nabave postrojenja traje znatno vremensko razdoblje (dulje od godine dana; radi se o kvalificiranoj imovini), obveznici primjene MSFI-a, kamate i druge troškove posudbe prihvatljive za kapitalizaciju prema odredbama MRS-a 23 moraju obvezno kapitalizirati sve do trenutka kada je sredstvo spremno za uporabu, a nakon toga kamata je trošak razdoblja. Međutim, obveznici HSFI-a mogu sami donijeti odluku hoće li kamatu kapitalizirati ili će je od početka smatrati troškom razdoblja. Dakle, obveznici HSFI-a imaju mogućnost izbora, stoga odabranu računovodstvenu politiku trebaju dosljedno primjenjivati.
Razlika između MRS-a 40 i HSFI-a 7 je u vrednovanju ulaganja u nekretnine tijekom izgradnje. Obveznici primjene HSFI-a obavezno tijekom faze izgradnje primjenjuju model troška, bez obzira koji će model naknadnog vrednovanja u nekretnine odabrati, dok će obveznici primjene MRS-a 40 u fazi izgradnje ulaganje vrednovati po trošku ili fer vrijednosti, ovisno o odabranom modelu naknadnog vrednovanja ulaganja u nekretnine nakon dovršetka izgradnje ili obnove.
Kod promjena na planu prodaje dugotrajne imovine i prestanku klasifikacije kao imovine namijenjene prodaji, MSFI 5 u točki 27. određuje da se dugotrajna imovina koja prestaje biti klasificirana kao namijenjena za prodaju mjeri po vrijednosti nižoj od njene knjigovodstvene vrijednosti prije nego je imovina (ili grupa za otuđenje) bila klasificirana kao namijenjena za prodaju, prilagođena za smanjenje vrijednosti, amortizaciju ili revalorizaciju koja bi bila priznata da imovina nije bila klasificirana kao namijenjena za prodaju, i njene nadoknadive vrijednosti u trenutku naknadne odluke da se ne prodaje, dok HSFI 8 u točki 38. uređuje da će poduzetnik mjeriti vrijednost dugotrajne imovine koja prestaje biti klasificirana kao namijenjena prodaji ili prestaje biti uključena u skupinu za otuđenje, po nižoj vrijednosti uspoređujući knjigovodstvenu vrijednosti, prije nego je ova imovina bila klasificirana kao namijenjena prodaji, i nadoknadivu vrijednost u trenutku odluke da se ne prodaje.
Bilo koje potrebno usklađenje u knjigovodstvenoj vrijednosti dugotrajne imovine koja prestaje biti klasificirana kao namijenjena za prodaju uključuje se u prihod od neprekinutog poslovanja u razdoblju u kojem ne udovoljava kriterijima priznavanja dugotrajne imovine (ili grupe za otuđenje) kao imovine namijenjene prodaji. Usklađenje se priznaje kao prihod u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti (računu dobiti i gubitka), osim ako imovina nije revalorizirana prije klasifikacije kao imovine namijenjene prodaji, u kom slučaju će se prilagođavanje tretirati kao revalorizacijsko povećanje ili smanjenje sukladno toč. 28 MSFI-a 5. Međutim, toč. 8.39 HSFI-a 8 navodi da se ovo usklađenje priznaje u računu dobiti i gubitka, ali ne i kao usklađenje revalorizacijskih rezervi.
Razlike su i kod primanja zaposlenih, jer dok MRS 19 u točki 11. uređuje da subjekt treba priznati očekivani trošak kratkoročnih primanja u obliku naknada za vrijeme odsustvovanja radnika u slučaju akumuliranja naknade za vrijeme odsustvovanja, kada zaposleni pružaju usluge koje povećavaju njihova prava na buduće naknade za vrijeme odsustvovanja i u slučaju naknada za vrijeme odsustvovanja koje se ne akumuliraju, kada odsustvovanje nastane, HSFI uopće ne sadrže ovakvu odredbu.
Za obveznike HSFI-a, prema HSFI-u 9, ako cijena ne kotira na aktivnom tržištu ili nije moguće pouzdano utvrditi fer vrijednost, ulaganja u vlasničke instrumente se na svaki datum bilance mjere po trošku stjecanja (toč. 9.21. HSFI-a 9). Za obveznike MSFI-a, u skladu sa odredbama MSFI 9, ulaganja u vlasničke instrumente mogu se mjeriti isključivo po fer vrijednosti,…
